АҚШ Салық Кодексі бойынша серіктестіктердің салық салу ережелері

Кіріспе

АҚШ Федералды табыс салығы мақсатында серіктестік салық салуын реттейтін ережелер АҚШ Ішкі кіріс кодексінің 1-тарауының K кішітарауында (АҚШ кодексінің 26-тарауы) кодификацияланған. Серіктестіктер "ағынмен төлеу" жүйесіне жататын ұйымдар болып табылады. Ағынмен төлеу салық салуы дегеніміз, ұйым өзінің табысына салық төлемейді. Керісінше, ұйымның иелері ұйымға серіктестік тарапынан қаражат бөлінбесе де, ұйымның салық салынатын табысының "үлестірілім бөлігіне" салық төлейді. Федералды салық заңнамасы ұйымның иелеріне ұйым табысын қалай бөлуге келісуге рұқсат береді, бірақ бұл бөлу олардың бизнес келісімінің экономикалық жағдайына сәйкес болуын, күрделі ережелер бойынша тексерілуін талап етеді.

Серіктестік түріне негізделген салық салу

Сайлау болмаған жағдайда, көп мүшелі жауапкершілігі шектеулі компаниялар (ЖШС), жауапкершілігі шектеулі серіктестіктер (ЖШС) және кейбір көп мүшелі трасттар АҚШ федералды табыс салығы мақсатында серіктестік ретінде қарастырылады. Кейбір АҚШ-қа жатпайтын ұйымдар да серіктестік ретінде қарастырылуға құқылы болуы мүмкін. АҚШ штаттарының жекелегендері серіктестіктерге «ағынмен» салық салуды әрдайым қолданбайды, ал кейбіреулері федералды салық принциптері бойынша бірдей қарастырылатын әртүрлі ұйымдарды ажыратады (мысалы, Техас штаты ЖШС-ны корпорация ретінде салықтайды, ал серіктестіктерге ағынмен салық салу режимін қолданады). Жергілікті билік органдары федералды деңгейде серіктестік ретінде салық салынатын ұйымдарға өз салықтарын да тануы мүмкін (мысалы, Нью-Йорк қаласының тіркелмеген бизнес салығы). Мұнда бірнеше шекті мәселені атап өту қажет: (1) ЖШС мүшелері немесе федералды табыс салығы мақсатында серіктестік ретінде қарастырылуға шешім қабылдаған серіктестіктің серіктестері, пайда мен шығынды алу үшін «негізгі» сомасын арттыру мақсатында серіктестік берешегінің үлесін пайдалана алады; (2) мүшелер және/немесе серіктестер «қауіпке тікелей қатысуы» тиіс; және (3) олар белсенді қатысуы керек. Бұл мәселелер бойынша жарияланған деректер аз. ЖШС-дегі материалдық қатысу мәселесі бойынша тек Грегг (АҚШ, Орегон, 2000) және Ассаф істері қарастырылады. Бұл істерде, ЖШС мүшесі үшін материалдық қатысуға қабілеттіліктің ең төменгі талабы, шектеулі серіктестіктегі жалпы серіктес үшін немесе жылына 100 сағатқа тең болуы мүмкін екендігі көрінеді.

Бөлшек үлестіру үлесін анықтау

Серіктестіктің кірісі мен шығыны бойынша серіктестің үлестік үлесі, сондай-ақ оның шегерімдері мен салық жеңілдіктері серіктестік шартында белгіленеді. Бірақ, егер серіктестік шартында мұндай үлестіру көзделмесе, немесе серіктестік шарты бойынша бөлудің маңызды экономикалық салдары болмаса, серіктестің үлестік үлесі оның серіктестіктегі үлесімен өлшендіріледі. Серіктестіктегі үлес серіктестердің капитал шоттарын талдау арқылы анықталуы мүмкін, осы арқылы әр серіктестің серіктестікке салған капиталының жалпы серіктестік капиталына қатынасын анықтауға болады.

Елеулі экономикалық әсерді тексеру

Бөлшектерді бөлудегі "маңызды экономикалық әсерді" анықтау екі негізгі сынақтан тұрады. Біріншісі – экономикалық әсерлерді бағалау сынағы. Екіншісі – маңыздылық деңгейін анықтау сынағы. Екі сынақ та күрделі және Қазынашылық ережелерінің 1.704-1(b) бөлімінде егжей-тегжейлі қарастырылуы тиіс.

Экономикалық әсерлер сынағы

Экономикалық әсерді тексерудің негізгі қағидасы – үлестірудің экономикалық әсері болуы үшін, ол серіктестердің арасындағы негізгі экономикалық келісімдерге сәйкес келуі керек. Серіктес үлестірілген экономикалық пайданы немесе ауыртпалықты көтеруге тиіс. (3) Егер серіктес серіктестіктегі үлесін сатудан кейін капитал есебінде тапшылық болса, онда ол аталған салық жылының соңына дейін серіктестікке осы тапшылық сомасын міндетті түрде қайтаруға тиіс. Жоғарыда аталған тест серіктестіктегі толық серіктестер үшін қолданылады, бірақ шектеулі серіктестер үшін емес. Шектеулі серіктестердің жауапкершілігі шектеулі болғандықтан, олар тапшылықты қайтаруға міндетті емес. Оның орнына, «балама экономикалық әсерлер тесті» деп аталатын тағы бір тест бар, ол алғашқы екі талапқа сәйкес келеді, бірақ соңғы талапты алмастырады. Балама әсерлер тесті серіктестік шартында тапшылықты жою міндетінің орнына, білікті кіріспен өтемақы көзделгенін талап етеді. «Білікті кіріспен өтемақы» – бұл капитал есебіндегі балансты күтпеген түрде теріс мәнге жеткізетін түзету, үлестіру немесе таратпа алған серіктестерге, тапшылық балансты мүмкіндігінше жылдам жоюға жеткілікті сомадағы барлық кіріс пен пайданы үлестіруді талап ететін ереже. Дегенмен, егер үлестіру қауіпсіздік шегінен өте алмаса және балама экономикалық әсерлер тестінен өтпесе, онда үлестіру экономикалық әсердің баламалылығы тесті арқылы экономикалық әсерін көрсетуі мүмкін. Жоғарыда аталған екі экономикалық әсер тестінен өтпеген серіктестіктер, егер әрбір салық жылының соңында серіктестікті тарату, жыл соңында немесе болашақтағы кез келген жылдың соңында серіктестерге жоғарыда аталған тесттер орындалғандағы экономикалық нәтижемен бірдей нәтиже берсе, экономикалық әсері бар деп есептеледі. Гипотетикалық тарату бірдей нәтижелерге әкелетіндіктен, экономикалық әсер сақталады. Бұл серіктестіктің өту кезеңінде ең пайдалы.

The fundamental principle for the economic effects test is that for an allocation to have economic effect it must be consistent with the underlying economic arrangement of the partners. The partner must bear the economic benefit, or burden, of the allocation. (3) Lastly, if a partner has a deficit balance in his capital account following the liquidation of his interest in the partnership, then he is unconditionally obligated to restore the amount of such deficit balance to the partnership by the end of such taxable year. The test above works for general partners in a partnership, but not for limited partners. Limited partners, by the nature of having limited liability, do not have to pay back deficits. Instead, there is another test called the "alternative economic effects test" that follows the first two requirements, but replaces the last requirement. The alternative effects test requires that, instead of a deficit restoration obligation, the partnership agreement provides for a qualified income offset provision. A "qualified income offset" is a provision requiring that partners who unexpectedly receive an adjustment, allocation, or distribution that brings their capital account balance negative, will be allocated all income and gain in an amount sufficient to eliminate the deficit balance as quickly as possible. However, if the allocation fails the safe harbor and alternative economic effects tests, the allocation may still have economic effect through the economic effect equivalence test. Partnerships failing the two economic effect tests above will still be deemed to have economic effect, provided that as of the end of each partnership taxable year a liquidation of the partnership at the end of the year or at the end of any future year would produce the same economic result to the partners as would occur had the test above been satisfied. Since a hypothetical liquidation would create the same results, the economic effect is preserved. This is most useful during transitional stages of the partnership.

Көбейуі

Негізгі ережелер серіктің капитал есебіне оның ақшалай үлесін, серік салған мүліктің нарықтық құнын және бөліспеген серіктестік табысын қосуды қарастырады.

Төмендеу

Негізгі ережелерде серіктестің капитал есебінде оған таратылған ақша үшін азайтулар, шығыстардың үлестірілуі, жеке мүліктің жоғалтылуы және шегерімдер қарастырылған. Сондай-ақ, салым жасаған серіктестен басқа серіктестер қабылдаған қайта төлеу міндеттемелері оның капитал есебін ақшалай қаражат сияқты азайтады. Мұндай жоғалтулардың бастапқы құннан артық болуы серіктестік жылында осындай артық соманы серіктестікке қайтарған жылының соңында шегерім ретінде мойындалады. Керісінше, салымдардың құны капитал есептерінде көрсетіледі, бұл салым салған серіктеске таратылғанға дейін салық салуды кейінге жылдырады. Treas. Reg. §1.721 1 жаңа және бар болған серіктестіктерге жасалған салымдар үшін осы мойындамау ережесінің қолданылатынын қарастырады. Сонымен қатар, Sec. 351 талаптарынан айырмашылығы, корпоративтік құрылымда мәміледен кейін бірден бақылаудың (80%) болуы талап етілмейді және салым жасаған серіктес Sec. 721 ережесін қолдану үшін белгілі бір үлес мүліктік құқыққа ие болуы міндетті емес. Алайда, мойындамау режимін қолдану үшін серіктес салымды серіктес ретінде жасауы, жеке тұлға ретінде емес (бұл Sec. 707 ережесіне жатады) және оның орнына серіктестіктегі үлеске ие болуы маңызды. Жалпы, салым жасаған серіктестің серіктестік үлесіндегі бастапқы құны, салым кезінде оның қолындағы мүліктің түзетілген бастапқы құнына және салым сомасына тең болады (Sec. 722). Егер мүлік оның қолында капитал мүлігі болса, серіктестік үлесін ұстау мерзімі салым жасаған серіктестің мүлікті ұстау мерзімін қамтиды (Sec. 1223(1)). Егер мүлік оның қолында қарапайым мүлік болса, серіктестік үлесін ұстау мерзімі салымнан кейін күнінен басталады. "Мүлік" термисі ақша, материалдық және материалдық емес мүлікті қамтиды, бірақ "қызметтер" ерекше жағдайларда алынып тасталады. Жалпы, серіктестік үлесі қызмет көрсету үшін алынуы мүмкін, бірақ бұл мәміле Sec. 721 және Sec. 83 ережелеріне сәйкес келмейді. Серіктестік кейіннен төлемді операциялық шығындар ретінде шегеруі мүмкін. Ноталар, мысалы, үшінші тараптан алынған ноталар және бөліп төлеу ноталары Sec. 721 бойынша мүлік ретінде қарастырылады. Алайда, салым жасалған белгілі бір мүліктің пайдасы немесе зияны сақталады. Сондықтан, егер серіктестік кейін дебиторлық берешекті сатса, алынған сома серіктестік дебиторлық берешекті қанша уақыт ұстағанына қарамастан, қарапайым табыс немесе зиян ретінде қарастырылады (Sec. 724(a)). Бұл инвентаризацияға да қатысты. Ол Sec. 721 бойынша мүлік ретінде қарастырылады. Бұл серіктестік бес жыл ішінде сатқан жағдайда алынған кез келген пайда немесе зиян қарапайым табыс немесе зиян ретінде қарастырылады (Sec. 724(b)). Инвентаризация және дебиторлық берешек салық төлеушінің қолындағы қарапайым табыс активтері болғандықтан, олар сату кезінде қарапайым табысты тануға әкеледі. Sec. 724. Егер серіктес пайдаға қатысты үлес үшін қызметтер көрсетсе, онда бұл үлес айырбастау күні салық салынатын болмайды, өйткені кез келген бағалау тым болжамды болар еді, егер ол қазынашылық векселі сияқты төмен тәуекелге ие және кепілдендірілген кіріс беретін актив үшін болмаса немесе серіктес осы үлесті айырбастаудан кейін екі жыл ішінде сатса. Осы ұсынысқа сәйкес, қызмет көрсетуші капитал үлесін алғанда салық төлеуі мүмкін, өйткені ол тарату бағасына жатады. Сонымен қатар, пайдаға қатысты үлестің тарату құны жоқ, өйткені тек капитал үлесі ғана капиталды таратуға қатысты мүдделерге ие, ал пайдаға қатысты үлес болашақ пайдадағы үлестің болжамды құны ғана. Олар үлестерінің капитал есептеріндегі түзетілген бастапқы құннан асып кеткен сомада пайданы мойындайды.

The basic rules provide for decreases to be made in a partner's capital account for money distributed to him, allocations of expenditures, and the allocations of personal property loss and deductions. Meanwhile, recourse liabilities that other partners assume from the contributing partner shall decrease his or her capital account in the same manner as money. Any excess of such loss over basis is allowed as a deduction at the end of the partnership year in which such excess is repaid to the partnership. Instead, the value of contributions is reflected in the capital accounts, which defers taxation until distributions are made to the contributing partner. Treas. Reg. §1.721 1 provides that this non recognition rule applies for contributions to new and to already existing partnerships. Also, unlike the requirements of Sec. 351 in the corporate world, there is no demand for control (80%) immediately after the transaction and there is no minimum percentage of interest that the contributing partner must acquire for the non recognition rule of Sec. 721 to apply. To qualify for non recognition treatment it is, however, essential, that a partner makes the contribution acting in his capacity as partner, not as individual (this would fall under Sec. 707 ), and that he receives in exchange solely an interest in the partnership. Generally, the contributing partner's basis in the partnership interest corresponds to the adjusted basis of the property in his hands at the time of contribution plus the amount of money contributed (Sec. 722). The holding period of the partnership interest includes the contributing partner's holding period of the transferred asset if it was a capital asset in his hands (Sec. 1223(1)). If it was an ordinary asset in his hands, the holding period of the partnership interest begins the day after the contribution. The term "property" includes cash, tangible and intangible property, but "services" are specifically excluded. Generally, a partnership interest can be acquired in exchange for services, but this transaction does not qualify under Sec. 721. and Sec. 83. The partnership can afterwards deduct the payment as operating costs. Promissory notes, such as third party notes and installment notes, qualify as property under Sec. 721. however, the character of gain or loss on specific kinds of contributed property is preserved. Therefore, should the partnership later dispose of the accounts receivable, the amount realized will be treated as ordinary income or loss, regardless of how long the partnership holds the receivables (Sec. 724(a)). The same is true for the contribution of inventory. It qualifies as property under Sec. 721, This means, any gain or loss realized by the partnership upon disposition within the time frame of five years is treated as ordinary gain or loss (Sec. 724(b)). Since inventory and accounts receivable are ordinary income assets in the hands of the taxpayer, they trigger the recognition of ordinary gain upon disposition. Sec. 724 If a partner contributes services for a profits interest, then that interest is not taxable upon the date of the exchange because any valuation would be too speculative unless it is for an asset that has low risk and a guaranteed return like a Treasury bill or the partner sells that interest within two years of the exchange. According to this proposal a service provider will likely pay a tax on the receipt of a capital interest because it is subject to a liquidation valuation. Meanwhile, a profits interest has no liquidation value because only capital interests have interests in the liquidation of capital, instead, the profits interest is just the speculative value of a share in future profits. They recognize gain to the extent that the distribution exceeds their adjusted basis in the capital accounts of their partnership interest.

Серіктестің талап етілмейтін міндеттемелердің үлесі

Егер серіктес немесе байланысты тұлғаның сол міндеттеме бойынша экономикалық шығынға ұшырау тәуекелі болмаса, серіктестік міндеттемесі қайтарымсыз міндеттеме болып саналады. Серіктестің қайтарымсыз міндеттемелердегі үлесі, әдетте, оның серіктестік пайдасының үлесіне пропорционалды. Дегенмен, егер серіктестік қайтарымсыз міндеттемелерге жатқызылатын шегерімдер жасаса немесе серіктестік серіктес салған мүлікті иеленсе, бұл ереже қолданылмауы мүмкін. Серіктестік міндеттемелерінің әсері, соның ішінде шектеулі серіктестерге қатысты ережелер мен мысалдар туралы толық ақпарат алу үшін регламенттердің 1.752-1-ден 1.752-5-ке дейінгі бөлімдерін қараңыз.

Федералды салықтық ережелер, салықтық шешімдер және басқа да қаулылар

Ішкі кірістер қызметі (Internal Revenue Service) жыл сайын көптеген ресми түсіндірмелерді – кірістер туралы процедураларды (Rev. Procs.) және кірістер туралы шешімдерді (Rev. Rul.), сондай-ақ уақытша және тұрақты ережелерді жариялайды. IRS серіктестіктерге арналған веб-сайты.